Cesión de vehículos a empleados: nota informativa de la AEAT
Como ya hemos indicado en anteriores publicaciones, la cesión de vehículos por parte de una entidad a determinados empleados ha sido y es un tema recurrente en las actuaciones de comprobación e inspección, con diversas derivadas que afectan, principalmente, al IVA y al IRPF, dando lugar a numerosa jurisprudencia y doctrina administrativa.
En este sentido, la AEAT publicó el pasado 28 de julio una nota mediante la que analiza los criterios interpretativos sobre determinados aspectos que determinan la tributación de la cesión de vehículos a empleados, conforme a los más recientes pronunciamientos sobre esta materia.
Así, los aspectos de la cesión de vehículos a empleados sobre los que la AEAT viene a exponer los criterios que deben regir su tributación son los que se resumen a continuación.
1) Criterio de disponibilidad para uso privado
En primer lugar, la AEAT recuerda que, en cuanto a la carga de la prueba, corresponde a la empresa acreditar la necesidad del uso del vehículo para el desempeño de la actividad laboral por parte del trabajador y que corresponde al obligado tributario acreditar, en su caso, que el vehículo no está disponible para fines particulares.
Por lo que respecta al criterio para determinar el porcentaje correspondiente a la utilización para fines particulares, la AEAT indica que “es el de la disponibilidad para tal uso privado que tendrá efecto en ambas obligaciones tributarias (IVA e IRPF)”. Es decir, el criterio para determinar el porcentaje está basado en la disponibilidad, no en la utilización efectiva del vehículo por parte del empleado.
En definitiva, se toma en consideración la totalidad del tiempo anual que no corresponde a la jornada laboral de los trabajadores conforme al convenio aplicable, aclarando la AEAT que deberán tenerse en cuenta también las posibles excepciones y particularidades que puedan concurrir en cada caso y que deberán ser objeto de demostración caso por caso.
Sobre este punto, la AEAT manifiesta de forma expresa que este criterio hace que ya no opere la presunción del 50% prevista en la Ley del IVA, que se venía empleando como criterio de uso generalizado.
2) Consideración de la cesión como prestación onerosa o gratuita a efectos del IVA
Esta es una cuestión que ha generado mucha controversia a lo largo del tiempo y que tratamos recientemente aquí.
De forma resumida, la AEAT considera que nos encontramos ante una cesión onerosa cuando:
- El trabajador pague parte del uso del vehículo o el importe correspondiente a ese uso sea deducido de su salario.
- El trabajador elija entre diversas modalidades retributivas el uso del vehículo.
Asimismo, advierte la AEAT que “el mero hecho de que, a los efectos del impuesto sobre la renta, la cesión del vehículo tenga la consideración de retribución en especie no determina que en IVA estemos ante una cesión onerosa.”
Por el contrario, la cesión será gratuita cuando:
- El uso del vehículo es voluntario para el trabajador y, además, el hecho de que el empleado se acoja o no a tal opción no tiene repercusión alguna en sus retribuciones.
- Cuando el trabajador no realiza ningún pago ni emplea una parte de su retribución en metálico, y tampoco opta por otro tipo de retribución.
3) Deducibilidad por el empresario o profesional de las cuotas de IVA soportadas
La deducibilidad de las cuotas soportadas está condicionada a que el vehículo se encuentre afecto al desarrollo de una actividad sujeta a IVA, debiendo tenerse en cuenta el grado efectivo de utilización de dicho vehículo en el desarrollo de la actividad.
Así, una vez se determine el grado de afectación del vehículo a la actividad, que depende del carácter oneroso o gratuito de la cesión, el sujeto pasivo podrá deducirse el IVA soportado en la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso en la proporción que corresponda.
4) Autoconsumo de servicios
La AEAT expone en su nota que en los casos en los que el empresario o profesional haya deducido la cuota soportada en la adquisición del vehículo, y exista una cesión sin contraprestación, se asimilará a prestación de servicios onerosa, tributando como autoconsumo de servicios.
Por tanto, cuando habiéndose deducido el IVA soportado en la adquisición del vehículo, se produzca con posterioridad una cesión a empleados en la que no concurra la nota de onerosidad, debe considerarse producida una operación asimilada a una prestación de servicios.
No obstante, si el sujeto pasivo adquirió el vehículo con la intención de afectarlo parcialmente a la actividad y también cederlo gratuitamente al empleado desde el momento de la adquisición, sólo será deducible de la cuota soportada el porcentaje de afectación a la actividad, mientras que no podrá deducirse el resto de la cuota soportada, por lo que no se producirá autoconsumo de servicios sujeto por la cesión gratuita del vehículo al empleado, al no existir derecho a la deducción en ese porcentaje.
5) Base imponible a efectos del IVA y del IRPF
Aclara en primer lugar la AEAT que cuando necesariamente coincide el grado de disponibilidad en IRPF y en IVA, ello no implica que la base imponible sea la misma en caso de que proceda considerar un IVA devengado por la cesión onerosa del vehículo al empleado.
1º En el caso del IVA:
a) Si no concurre la nota de onerosidad en la cesión, no existirá operación sujeta al impuesto, salvo que se trate de un autoconsumo de servicios (art. 12 Ley del IVA), por lo que, al no existir hecho imponible, no debe determinarse base alguna.
b) Si la cesión es onerosa o estamos ante un autoconsumo sujeto, al existir vinculación entre el empresario o profesional y el empleado, aplica la regla especial del artículo 79.Cinco de la Ley del IVA, según la cual la base imponible debe coincidir con el valor de mercado de la cesión.
2º Con respecto al IRPF, conforme a lo previsto en el artículo 43.1.1º de la Ley del IRPF, la base del ingreso a cuenta en el supuesto de uso será el 20% anual del coste de adquisición para el pagador, incluidos los tributos que graven la operación, si el vehículo es propiedad del pagador. En el caso de no ser de su propiedad, el porcentaje del 20% anual se aplicará sobre el valor de mercado que corresponda al vehículo si fuese nuevo. En cualquier caso, la valoración así efectuada se puede reducir hasta en un 30% cuando se trate de vehículos considerados eficientes energéticamente.
Veremos si esta nota sirve para reducir la controversia en esta materia o no, puesto que hay criterios que pueden seguir siendo objeto de discusión ante los tribunales y, por tanto, no es descartable que puedan ser matizados o verse, incluso, superados.
De todos modos, nuestra recomendación es que este tema sea analizado por las empresas y profesionales valorando las circunstancias particulares que concurran en cada caso.